Para salir de las crisis, se dice que hay que innovar y aplicar soluciones creativas. En lo que respecta al mundo inmobiliario, una de las muestras de innovación y creatividad es la irrupción del alquiler con opción de compra, una figura claramente de moda durante los años de incertidumbre en los que, entre la falta de financiación bancaria y la incertidumbre, la demanda era prudente a la hora de embarcarse en una compraventa.

Pero el problemas de las modas, es que en muchas ocasiones no se reflexiona con suficiencia si se trata de la opción jurídica más aconsejable. Simplemente se usa porque todo el mundo la usa, como ha pasado con las obligaciones convertibles, swap e hipotecas multidivisas, en las que la ceguera económica únicamente permitía ver las ventajas, pero no los riesgos de las figuras jurídicas utilizadas.

Dejando a un margen las confusiones entre el alquiler con opción de compra y una compraventa, que fueron objeto de otra entrada, en esta nos centraremos exclusivamente en la tributación que aplica al alquiler con opción de compra entre particulares para una segunda transmisión, es decir, sólo en aquellos casos en los que no va a ir sujeto a IVA. Los arrendamientos con opción de compra de primera transmisión de vivienda son contratos que van sujetos a IVA, y su tributación y funcionamiento son distintos de lo aquí expuesto.

Los contratos privados pagan impuestos

Llegados a este punto, algunos lectores estarán pensando que el alquiler no tiene que pagar ningún impuesto porque se firma únicamente en contrato privado, pero lo cierto es que el ITP (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales) se devenga con independencia de que el negocio se documente en una escritura pública o en un contrato privado, puesto que el hecho imponible es la trasmisión patrimonial, con independencia del documento en que se realice. Adicionalmente, los pagos asociados a dichos negocios jurídicos tendrán también su repercusión en el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

Aunque se formulen en un documento privado, los arrendamientos y las opciones de compra son hechos imponibles del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y los ingresos derivados de ellos deberán incluirse en la declaración de la renta.

Como ya comentamos en su momento, el alquiler con opción de compra es un contrato complejo formado por dos contratos conexos: de un lado el contrato de arrendamiento, y por otro lado el contrato de opción de compra, además en caso de que el arrendatario-optante llegue a ejercitar el derecho de opción de compra, tendremos un nuevo acto, que será el de la compraventa efectiva de la vivienda. Por ello, para poder analizar los tributos aplicables, debemos separar cada uno de ellos, puesto que se trata de hechos imponibles distintos.

Impuestos del arrendamiento

El contrato de arrendamiento es un negocio jurídico sujeto a ITP de conformidad con el artículo 7.1.b) de la LITPAJD, siempre que no deba estar sujeto a IVA. Los arrendamientos de local de negocio, naves industriales, plazas aparcamiento, oficinas o despachos, por ejemplo, son arrendamientos que están sujetos a IVA. Además, también está sujeto a IVA el arrendamiento con opción de compra de primera transmisión de vivienda.

En cuanto al ITP, lo primero que debemos averiguar es cuál es la base imponible del impuesto, esto es, el importe sobre el cual tiene que aplicarse el tributo. De conformidad con el art. 10.2.e) del LITPAJD, la base imponible del arrendamiento son las rentas totales a satisfacer por todo el período de duración. En caso de los arrendamientos de vivienda sujetos a prórroga forzosa, se computará como mínimo un período de 3 años (tras la modificación de la LAU efectuada en 2013).

Una vez calculada la base imponible, únicamente hay que aplicar la escala correspondiente a cada comunidad autónoma. Aunque la mayoría de las CCAA aplican directamente la escala estatal, algunas comunidades han incluido bonificaciones o exenciones del impuesto por debajo de determinados niveles de renta. En este enlace encontrarás una herramienta para realizar el cálculo del impuesto a abonar, conforme a la tabla estatal. No obstante, es aconsejable que revises los impuestos aplicables en tu propia CCAA, puesto que pueden ser distintos.

En los arrendamientos, el arrendatario tiene obligación de liquidar el impuesto por ITP en el plazo máximo de 30 días desde la firma del contrato. Si no lo hace, el arrendador es responsable subsidiario.

El obligado al pago del impuesto es siempre el arrendatario o inquilino, de conformidad con el artículo 8.f) LITPAJD, aunque el arrendador es responsable subsidiario en caso de que hubiera cobrado el primer plazo de renta sin exigir la justificación de la liquidación del impuesto, de conformidad con el artículo 9.1.b) LITPAJD.

Por lo que respecta al IRPF, en primer lugar, debemos señalar que el arrendatario tiene obligación legal de incluir en su declaración de la renta la referencia catastral de la vivienda que ocupa, así como el derecho en virtud del cual la ocupa (propiedad, arrendamiento, usufructo, etc.). Esto otorga a la administración tributaria una herramienta para el control de la existencia de arrendamientos no declarados. Asimismo, en determinadas ocasiones (y dependiendo de la CCAA correspondiente) podrá aplicarse deducciones por el alquiler de la vivienda.

Por su parte, el arrendador deberá incluir en su declaración de la Renta las rentas cobradas del arrendamiento, que se integrarán en la base imponible general como rentas del capital inmobiliario. Para calcular el rendimiento neto, el arrendador deberá considerar la totalidad de las rentas percibidas por el arrendamiento, aplicando las deducciones/reducciones que puedan ser aplicables. Asimismo, no debe olvidarse que, aunque el inmueble esté vacío o no se declare el alquiler, el arrendador estará obligado a tributar por una renta ficticia, calculada según el valor catastral del inmueble.

Impuestos de la opción de compra

Por lo que respecta a la opción de compra, nuevamente tributará por ITP para el arrendatario y en IRPF para el arrendador. De conformidad con el artículo 14.2 LITPAJD, “Las promesas y opciones de contratos sujetos al impuesto serán equiparadas a éstos…”. Dado que la compraventa de vivienda de segunda mano es un contrato sujeto a ITP, la opción de compra estará igualmente sujeto al ITP, siendo la base imponible el precio pagado por la opción (la prima de la opción). En caso de que no se hubiera fijado importe alguno o éste fuera menor al 5% del precio de ejercicio de la opción, se tomará este 5% como base imponible.

La base imponible de la opción de compra es el precio de la prima de la opción. Si no hay o es inferior al 5% del precio de ejercicio, se tomará siempre el 5% del precio de ejercicio.

El obligado al pago de este impuesto es el arrendatario-optante, y nuevamente tiene un plazo de treinta días desde la firma del documento privado para proceder a su liquidación conforme al tipo aplicable en cada comunidad (desde el 6% hasta el 10%).

Por lo que respecta a la inclusión de la prima de la opción en la declaración de la renta, el arrendador deberá declarar, en el ejercicio en que perciba la opción de compra, los ingresos percibidos en concepto de prima de la opción (siempre que no sean inferiores al valor de mercado de dicho derecho, en cuyo caso tributaría por estos). Este importe se integrará en la base general (DGT V1451/2013,  de 25 abril 2013), al contrario de lo que sucedería si, por ejemplo, se firma un contrato de arras, donde el vendedor no tiene que declarar el importe percibido hasta que no se produce la ganancia o pérdida patrimonial con la venta (DGT en V1045/2008).

El principal problema de la tributación de la opción de compra es para el arrendador, puesto que el importe percibido en concepto de prima de la opción se integra en la base imponible general del IRPF, lo que puede hacer incrementar notablemente el tipo medio de gravamen. De esta forma, pagará más impuestos que si la compraventa se hubiera hecho de forma directa.

Así, al integrarse en la base imponible general, el importe percibido estará tributando al tipo marginal que corresponda, lo que supone que el arrendador puede llegar a tributar hasta al 45% por el importe percibido por la prima de la opción, en función de su nivel de ingresos. En cualquier caso, la inclusión de la prima de la opción en la base imponible general puede hacer subir de forma significativa el tipo medio de gravamen.

Según la DGT, en la Consulta vinculante V1451/2013, “La concesión de la opción de compra sobre un inmueble produce en el concedente una ganancia de patrimonio según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF, que nace en el momento de dicha concesión y que al no derivar de una transmisión, se clasifica como renta general a efectos del cálculo del Impuesto de acuerdo con lo establecido en el artículo 45 de la LIRPF. Su importe vendrá determinado por el valor de la prima efectivamente satisfecho siempre que no sea inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá este. (…)”

Esta misma línea ha sido respaldada por el Tribunal Supremo en la STS de 29 de junio de 2015, aunque es cierto que Tribunales menores se han pronunciado en sentido distinto, señalando que la indisponibilidad temporal del bien como consecuencia del otorgamiento de la opción de compra es equiparable a una transmisión patrimonial.

Impuestos de la compraventa

Por último, tenemos que referirnos al pago de los impuestos en caso de que se consume la compraventa porque el arrendatario-optante haya decidido comprar el inmueble.

Siguiendo el mismo esquema señalado con anterioridad, el (ahora) comprador, deberá abonar el ITP correspondiente a la compraventa del inmueble, de conformidad con la escala que corresponda en cada comunidad autónoma (del 6% al 10%, en función de la CCAA).

Además del ITP del arrendamiento y de la opción, el comprador deberá abonar el ITP de la compraventa. De este modo, en función de la solución que se adopte puede estar tributando dos veces por las mismas cantidades o exponerse a una liquidación complementaria.

En cuanto a la base imponible, tenemos dos soluciones alternativas:

  • En principio, la base imponible debería ser la totalidad del precio de adquisición(esto es, incluyendo los importes ya abonados en concepto de prima y de rentas), pero en este caso, el arrendatario-comprador estaría abonando impuestos por las mismas cantidades dos veces.
  • Por otro lado, si consideramos que la base imponible debe reducirse en los importes ya satisfechos (prima y rentas) para evitar la duplicidad impositiva, el precio de adquisición se reduce, lo que puede abrir la puerta a un procedimiento de comprobación de valores por parte de la Administración Tributaria, y una posible liquidación complementaria.

Por lo que respecta al arrendador-vendedor, si finalmente el alquiler con opción de compra deriva en el ejercicio por el arrendatario de la opción de compra, surgirá una nueva ganancia patrimonial, esta vez en la base imponible del ahorro, como si se formalizara una compraventa normal. La diferencia es que, en este caso, los importes abonados en concepto de prima de la opción o en concepto de rentas que deban deducirse de la compraventa, se considerarán como menor valor de transmisión de la vivienda a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, tal y como señala la referida Consulta Vinculante.

En caso de ejercicio de la opción, los importes percibidos en concepto de prima o rentas que deban aplicarse a precio, se consideran un menor valor de transmisión a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial.

Como consecuencia de ello, a la hora de valorar la firma de un alquiler con opción de compra es necesario que todas las partes valoren cuidadosamente todos los extremos, desde la conveniencia jurídica del negocio (especialmente si lo que quiere es firmar), hasta la tributación que va asociada al acto ya que, según la frase que se atribuye a Benjamin Franklin: “En este mundo sólo hay dos cosas seguras: la muerte y pagar impuestos.”

En este sentido, están siendo frecuentes inspecciones tributarias que obligan a liquidar el importe del ITP del arrendamiento (ya que es obligatorio incorporarlo en la declaración de IRPF) y, al solicitar la administración tributaria el contrato, descubre la existencia de la opción de compra, girando también los impuestos correspondientes.


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Publicado: 28 de Abril de 2016